浅谈销售货物兼营工程劳务企业如何有效节税(2)

　　 三、工程劳务中外购货物的税务处理—视为销售设备承担的税负 
　　（一）视为销售设备的法律要件 
　　从W公司的基本资料中我们看到，外购的设备不可能属于兼营的范畴（兼营要求销售货物与应税劳务无直接联系和从属关系，但本例中外购设备是建筑物的构成部分），而只能依据混合销售来处理。《中华人民共和国营业税暂行条例实施细则》第六条规定一项销售行为如果既涉及应税劳务又涉及货物，为混合销售行为。除本细则第七条（纳税人提供建筑业劳务的同时销售自产货物的行为；应当分别核算应税劳务的营业额和货物的销售额，其应税劳务的营业额缴纳营业税，货物销售额不缴纳营业税）的规定外，从事货物的生产、批发或者零售的企业、企业性单位和个体工商户的混合销售行为，视为销售货物，不缴纳营业税；其他单位和个人的混合销售行为，视为提供应税劳务，缴纳营业税。营业税暂行条例并未对提供建筑劳务同时销售外购设备作出规定，因此不符合第六条规定的企业只好适用第七条。

　　W企业随同工程安装的设备为外购，并不适用于第六条，而应用第七条的规定会加大建筑业劳务的税负，且与实情不符（建筑安装劳务收入很可能远高于设备价款）因此在实践中从事建筑安装劳务的企业在处理外购设备时参照第六条规定处理，即分别核算销售额和营业额。 
　　（二）视为销售设备承担的税负 
　　假如外购设备购买价款是100万，W以120万作价，那么W企业应缴纳的增值税为（105—100）×17%=0.85万，应缴纳的企业所得税为（105—100）×25%=1.25万。在买价为100，卖价为105的前提下，该项设备视同销售引起的税负为2.1万。 
　　上述分析建立在卖价100万，卖价105的假设基础上，那么忽略税法对视同销售或是计入工程成本规定，两种不同处理方法，在何时能达到一个均衡点呢？或者说买卖价差为多少时两种方法所负担的税负是一致的呢？ 
　　(X-100) ×17%+(X-100)×25%=2.89575万 
　　计算得出X≈106.89万，即卖价为106.89万元时，两种处理方法税负一致。在卖价高于106.89万时，视同销售处理方法负担税负较重，低于106.89万时，并入工程成本的税负较重，当然这里并没有考虑价差收益。 
　　 
　　 四、两种处理方法对客户税负的影响 
　　我们以上所述并未考虑客户的反映，毕竟价格是由供求双方共同决定。在视同销售处理时，客户购入的设备进项税可以抵扣当期销项税；在计入工程成本时，其进项税一并计入在建工程成本，并在在建工程结转至固定资产时，待以后年度摊销，并递减各会计年度的所得税。假如设备的卖价为105万，如果按购入设备处理，则当期可抵扣的进项税为17.85万；如果按并入在建工程成本，且设备的折旧年限为10年，残值率为5%，则每年可抵扣的企业所得税为2.493（105×95%÷10×25%）,十年共抵扣企业所得税24.93>17.85。但考虑通货膨胀及资金的时间价值，今天的17.85万可能比十年总计额24.93万更有价值。由此可见，在价格在某个水平时，视同销售对买卖双方均有利。 
　　 
　　参考文献： 
　　[1] 2011年度注册会计师全国统一考试教材税法[M].经济科学出版社 2011 
　　[2] 刘淑朋,陈羽.基于新税法环境下的企业所得税税收筹划[J].山东商业会计,2009,(03) 
　　[3] 高开阳.对税收筹划策略的研究—以建筑施工企业为例谢志华[J].财经界 2010（12